Практическое пособие по бюджетному учету (до 2011 года)

1. Нормативное регулирование бюджетного учета

Единый порядок ведения бюджетного учета установлен Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н. Он распространяется на (п. 1 Инструкции по бюджетному учету):

  • органы государственной власти;
  • органы управления государственных внебюджетных фондов и органы управления территориальных государственных внебюджетных фондов;
  • органы местного самоуправления;
  • бюджетные учреждения;
  • иные некоммерческие организации, созданные РФ, субъектами РФ, муниципальными образованиями, не являющиеся участниками бюджетного процесса, осуществляющие ведение бюджетного учета;
  • органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы РФ;
  • финансовые органы и органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов, осуществляющие составление и исполнение бюджетов.

Основными документами, регламентирующими вопросы бюджетного учета, помимо вышеназванной Инструкции, являются:

  • Бюджетный кодекс РФ;
  • Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
  • Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные Приказом Минфина России от 30.12.2009 N 150н;
  • Письмо Минфина России от 05.02.2010 N 02-05-10/383;
  • Приказ Минфина России от 23.09.2005 N 123н «Об утверждении форм регистров бюджетного учета».

Нормативное регулирование бюджетного учета осуществляется также на основании учетной политики учреждения. Учетная политика утверждается приказом руководителя учреждения и является основным локальным актом, регламентирующим организацию и ведение бюджетного учета в данном учреждении. При этом в учетной политике дается описание порядка ведения бюджетного учета в учреждении, например, следующим образом:

«Бюджетный учет в муниципальном учреждении «Клиническая больница» осуществляется бухгалтерией. Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделением и возглавляется главным бухгалтером.

Бухгалтерия обеспечивает контроль за правильным и целевым использованием бюджетных и внебюджетных средств, своевременность и полноту расчетов по налогам и взносам во внебюджетные фонды, а также расчеты с различными предприятиями, организациями и физическими лицами.

Функции бухгалтерии муниципального учреждения «Клиническая больница» определяются Положением о бухгалтерии».

Требования, установленные учетной политикой учреждения, обязательны для всех его структурных подразделений (в том числе выделенных на отдельный баланс) и сотрудников. При наличии в учреждении филиалов, структурных подразделений, осуществляющих самостоятельный учет хозяйственной деятельности, в учетной политике отражаются особенности ведения ими бюджетного учета, например, так:

«Обособленные структурные подразделения муниципального учреждения «Клиническая больница», осуществляющие деятельность по доверенности руководителя учреждения, ведут бюджетный учет самостоятельно. По окончании каждого отчетного периода бухгалтерская и налоговая отчетность представляется в бухгалтерию муниципального учреждения «Клиническая больница» для формирования сводной отчетности.

Сроки и порядок сдачи отчетности утверждаются отдельным распоряжением руководителя муниципального учреждения «Клиническая больница».

2. Ответственность за организацию и ведение бюджетного учета

Ответственность за организацию бюджетного учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель учреждения (п. 1 ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ).

Главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бюджетного учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 7 Федерального закона N 129-ФЗ).

За грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а также порядка и сроков хранения учетных документов ст. 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях предусмотрено наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается:

  • искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;
  • искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Нецелевое использование полученных бюджетных средств влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от четырех тысяч до пяти тысяч рублей; на юридических лиц — от сорока тысяч до пятидесяти тысяч рублей (ст. 15.14 КоАП РФ, ст. 289 БК РФ).

Нецелевым использованием бюджетных средств является направление и использовании их на цели, не соответствующие условиям, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения.

При наличии уголовно наказуемого деяния должностное лицо получателя бюджетных средств наказывается (ч. 1 ст. 285.1 Уголовного кодекса РФ):

  • штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей (либо)
  • штрафом в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет (либо)
  • арестом на срок от четырех до шести месяцев (либо)
  • лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

3. Первичные документы и регистры бюджетного учета

Все хозяйственные операции, проводимые учреждением, оформляются первичными документами, которые приведены в Приложении N 2 к Инструкции по бюджетному учету.

Первичные учетные документы, поступающие в учреждение в качестве оправдательных документов на осуществленные им хозяйственные операции, принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным согласно законодательству РФ правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти.

Кроме того, учреждение вправе самостоятельно разработать формы первичных документов, не предусмотренные в альбомах унифицированных форм, и утвердить их в своей учетной политике.

Документы, формы которых не унифицированы, должны содержать следующие обязательные реквизиты (абз. 2 п. 3 Инструкции по бюджетному учету):

  • наименование документа;
  • дату составления документа;
  • наименование участника хозяйственной операции, от имени которого составлен документ, а также его идентификационные коды;
  • содержание хозяйственной операции;
  • измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
  • наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
  • личные подписи указанных лиц и их расшифровку.

Для ведения бюджетного учета применяются регистры, содержащие обязательные реквизиты и показатели, приведенные в Приложении N 3 к Инструкции по бюджетному учету. При необходимости учреждение вправе самостоятельно разработать дополнительные регистры бюджетного учета и утвердить их в своей учетной политике.

Формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы РФ, а также правила их ведения утверждаются финансовым органом.

Данные проверенных и принятых к учету первичных учетных документов систематизируются в хронологическом порядке и отражаются накопительным способом в следующих регистрах бюджетного учета (п. 3 Инструкции по бюджетному учету):

  • Журнале операций по счету «Касса» (ф. 0504071);
  • Журнале операций с безналичными денежными средствами (ф. 0504071);
  • Журнале операций расчетов с подотчетными лицами (ф. 0504071);
  • Журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками (ф. 0504071);
  • Журнале операций расчетов с дебиторами по доходам (ф. 0504071);
  • Журнале операций расчетов по оплате труда (ф. 0504071);
  • Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071);
  • Журнале по прочим операциям (ф. 0504071);
  • Главной книге (ф. 0504072).

Записи в журналы операций производятся по мере совершения операций, но не позднее следующего дня после получения первичного учетного документа. Журналы операций подписываются главным бухгалтером и бухгалтером, составившим журнал. По истечении месяца данные оборотов по счетам из журналов операций должны быть перенесены в Главную книгу, а первичные учетные документы, относящиеся к соответствующим журналам операций, должны быть подобраны в хронологическом порядке и сброшюрованы. При незначительном количестве документов брошюровку можно производить за несколько месяцев в одну папку (дело).

В случае обнаружения пропажи или уничтожения первичных документов и регистров бюджетного учета согласно п. 6 Инструкции по бюджетному учету руководитель учреждения должен приказом назначить комиссию по расследованию причин происшествия. Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждает руководитель учреждения. Порядок действий должностных лиц в случае обнаружения пропажи или уничтожения первичных документов и регистров бюджетного учета целесообразно изложить в учетной политике учреждения, например, следующим образом:

«В случае обнаружения пропажи или уничтожения первичных документов в бухгалтерии или структурном подразделении учреждения сотрудникам учреждения следует незамедлительно сообщить об этом руководителю подразделения и главному бухгалтеру.

Руководитель подразделения, главный бухгалтер не позднее одного часа с момента обнаружения пропажи или уничтожения документов сообщают об этом руководителю учреждения. Сообщение о происшествии с кратким изложением обстоятельств подтверждается в письменном виде в докладной записке в течение одного рабочего дня.

Расследование причин такого происшествия осуществляется комиссией в сроки, утвержденные приказом руководителя учреждения».

4. Исправление ошибок, обнаруженных в регистрах бюджетного учета

Если ошибка за отчетный период обнаружена до момента представления баланса и не требует изменения данных в журналах операций, исправление вносится путем зачеркивания неправильных сумм и текста так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое, и написания над зачеркнутым исправленного текста и суммы. Одновременно в регистре бюджетного учета, в котором производится исправление ошибки, на полях против соответствующей строки за подписью главного бухгалтера делается надпись «Исправлено» (п. 4 Инструкции по бюджетному учету).

Внимание! Недопустимо применять корректирующую жидкость («штрих») для закрашивания ошибочного текста (сумм) в регистрах бюджетного учета.

Ошибочная запись, обнаруженная до момента представления баланса и требующая изменений в журнале операций, в зависимости от ее характера оформляется по способу «Красное сторно» или дополнительной бухгалтерской записью последним днем отчетного периода.

В случае если ошибка обнаружена в регистрах бюджетного учета за отчетный период после составления баланса, исправление производится по способу «Красное сторно» или дополнительной бухгалтерской записью в день обнаружения ошибки.

Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом «Красное сторно» оформляются Справкой (ф. 0504833), в которой делается ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления.

5. Исправление ошибок, обнаруженных в первичных учетных документах

В первичных учетных документах подчистки и неоговоренные исправления не допускаются.

Если в первичном документе, заполненном вручную, допущена ошибка, она исправляется путем зачеркивания одной чертой неправильного текста или суммы и над зачеркнутым исправленным текстом или суммой делается правильная надпись. Зачеркивание производится так, чтобы можно было прочитать исправленное. Исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью «Исправлено» и подтверждено подписями лиц, подписавших документ, с указанием даты исправления (п. 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 N 105).

Внимание! Недопустимо применять корректирующую жидкость («штрих») для закрашивания ошибочного текста (сумм) в первичных учетных документах.

В кассовых и банковских документах исправления, включая подчистки и помарки, не допускаются (п. 5 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 19 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Банка России 22.09.1993 N 40).

6. Структура номера счета бюджетного учета

Финансово-хозяйственные операции подлежат отражению в учете в соответствии с установленным Инструкцией по бюджетному учету Планом счетов бюджетного учета (п. 9 Инструкции по бюджетному учету).

Номер счета бюджетного учета состоит из двадцати шести разрядов:

— 1 — 17 разряды — коды классификации доходов бюджета, классификации расходов бюджета, классификации источников финансирования дефицита бюджета (без кода классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ)).

В настоящем Практическом пособии по бюджетному учету для обозначения первых семнадцати разрядов номера счета используются буквенные обозначения в соответствии с Приложением N 4 к Инструкции по бюджетному учету:

  • КРБ — код главного распорядителя бюджетных средств, код раздела, подраздела, целевой статьи и вида расхода бюджета;
  • КДБ — код главного администратора доходов бюджета, код вида, подвида дохода бюджета;
  • КИФ — код главного администратора источников финансирования дефицита бюджета, код группы, подгруппы, статьи и вида источника финансирования дефицита бюджета;
  • гКБК — код главы по бюджетной классификации, в 4 — 17 разрядах номера счета указываются нули;
  • 18 разряд — код вида деятельности:

бюджетная деятельность — 1;

приносящая доход деятельность — 2;

деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении, — 3;

деятельность некоммерческих организаций сектора государственного управления, не являющихся участниками бюджетного процесса — 4.

В настоящем Практическом пособии по бюджетному учету в 18-м разряде номера счета указывается цифра «0» в случае, если данный счет может использоваться для отражения хозяйственной операции как по бюджетной, так и по приносящей доход деятельности;

  • 19 — 21 разряды — код синтетического счета Плана счетов бюджетного учета;
  • 22 — 23 разряды — код аналитического счета Плана счетов бюджетного учета.

Финансовым органам, органам казначейства и учреждениям разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов, позволяющих получить дополнительную информацию, необходимую внутренним пользователям (п. 9 Инструкции по бюджетному учету);

— 24 — 26 разряды — код классификации операций сектора государственного управления в соответствии с Приложением N 5 к Инструкции по бюджетному учету, Указаниями о порядке применения бюджетной классификации, Письмом Минфина России от 05.02.2010 N 02-05-10/383.

В приложении к настоящему Практическому пособию приведена таблица соответствия статей (подстатей) КОСГУ и балансовых счетов бюджетного учета, установленных Инструкцией по бюджетному учету.